企业职工福利费的涉税政策处理探讨

静听税声

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　　随着女神节脚步的临近，各单位又在酝酿着给单位的女员工发放节日福利，或现金或实物。随之而来的又是财务人员的各种纠结。每逢年节，这些福利费到底要不要扣缴个人所得税？发现金和发实物有什么不同？发给家庭困难员工的节日慰问金是否可以享受个人所得税免税政策？通过工会组织与其他部门发放给员工，个人所得税处理有什么不同？这些福利费企业所得税税前能否列支？福利费的企业所得税规定和个人所得税有什么不一样的地方？笔者拟就这些问题进行一一梳理。

问题一：个人所得税的福利费和企业所得税税前列支的福利费是一个概念吗？根据《个人所得税法》第四条规定，福利费、抚恤金、救济金，免纳个人所得税： 《个人所得税法实施条例》 第十四条规定，税法第四条第四项所说的福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费；所说的救济金，是指各级人民政府民政部门支付给个人的生活困难补助费。 《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》 《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发〔1998〕155号）又进一步规定，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十四条所说的从福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费，按以下口径掌握：　

一、上述所称生活补助费，是指由于某些特定事件或原因而给纳税人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中向其支付的临时性生活困难补助。

二、下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税：

（一）从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；

（二）从福利费和工会经费中支付给单位职工的人人有份的补贴、补助；

（三）单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。

《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）规定， 《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：（一）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。 　（二）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。（三）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。需要注意的是，企业发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。 由此可见，企业所得税和个人所得税的福利费是两个不同的范畴，前者要远大于后者，企业所得税前列支的福利费并不等同于个人所得税的免税。符合个人所得税免税条件的福利费：①仅指特定事件或原因给员工造成困难而支付的临时性生活困难补助；②可以是从提留的福利费中列支，也可以从工会经费中列支；③人人有份的补贴、补助不属于免税范畴；

问题二：除符合免税条件的生活补贴外，公司发放给员工的其他各项补贴是否都需要缴纳个人所得税？既然符合个税免税的福利费只是特指特定事件或原因给员既然符合个税免税的福利费只是特指特定事件或原因给员工造成困难而支付的临时性生活困难补助，那么现在很多公司都会给员工提供诸如异地工作交通补贴、租房、通讯、误餐等补贴，有的随同工资一并发放，有的采取员工凭票报销的方式，在个人所得税上是否有不同处理呢？是不是都需要缴纳个人所得税呢？

交通通讯补贴：个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。按月发放的，并入当月“工资、薪金”所得计征个人所得税；不按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金”所得合并后计征个人所得税。公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。（国税发【1999】58号）也就是说，企业发放给员工的交通通讯补贴，①应并入工资薪金征收个税；②计税时扣除一定标准的公务费；③公务费标准由省税务局调研后制定，报省政府批准。但截至目前为止，国地税都合并了，也并不是全国所有省份都出台了公务费用扣除标准，也成为了征管实务中征纳双方争议的焦点。

住房补贴、医疗补助费：企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。但对外籍个人以实报实销形式取得的住房补贴，仍按照《财政部、国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字〔1994〕020号）的规定，暂免征收个人所得税。（财税【1997】144号）其实这个文件,只是针对征管实践中基层遇到的困惑，总局其实这个文件,只是针对征管实践中基层遇到的困惑，总局做出的问题解答，其文件内核与国税发〔1998〕155号是一致的。其他不征税补贴：独生子女补贴、执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴、托儿补助费、差旅费津贴和误餐补助不属于工资、薪金性质的补贴、津贴，或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入，不征个人所得税。（国税发【1994】89号）

问题三：哪些补贴属于国税总局访谈中提到的无法明确受益人的补贴不征税？免费员工旅游、享受的班车福利、租房补贴或集体宿舍是否符合不征税条件？　　

国家税务总局2012年4月11日9:30，“所得税司巡视员卢云”关于“所得税相关政策交流”在线交流，其中提到：  现在的中国个人所得税是不是只要是发给员工的福利都要纳入当月的薪酬计算个人所得税[2012-04-1110:18:45]？　

　[所得税司巡视员卢云] 根据个人所得税法的规定原则，对于发给个人的福利，不论是现金还是实物，均应缴纳个人所得税。但目前我们对于集体享受的、不可分割的、非现金方式的福利，原则上不征收个人所得税。[2012-04-1110:18:45]

根据上述回答，我们可以得知不征税的补贴应满足的条件是①集体享受，不可分割到人；②非现金方式的福利。在实践中，节日聚餐的员工福利就属于上述不征税的补贴。与此同时，员工组团旅游、员工享受上下班班车、企业提供员工集体宿舍是否也属于上述不征税补贴呢？

比如说组织员工旅游，貌似不能拆分到个人，但实际上公比如说组织员工旅游，貌似不能拆分到个人，但实际上公司为每个人承担的旅游费是可以量化，不符合上面不征个税的条件。此外，根据《企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关个人所得税政策》（财税【2004】11号）规定，对商品营销活动中，企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证卷等），应根据所发生费用全额计入营销人员应税所得，依法征收个人所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。虽然该文件只是对营销人员的免费旅游的个税征管问题进行了明确，也有很多人认为应区分奖励性质的旅游费和全员福利性质的旅游费、区分发票报销或现金方式和公司提供免费旅游等不同形式来区别对待，但个人认为从个人所得税法对补贴征免税的本源出发，企业为员工提供的免费旅游不论何种形式均应并入工资薪金所得征税。再回到企业所得税的问题上，企业承担的员工旅游费可以作为职工福利费税前列支吗？貌似国税发【2009】3号文中，没有列举到员工旅游费这一支出项，那么是不是就意味着企业所得税不能作为职工福利费税前列支呢？由于企业所得税和财务核算息息相关并保持着较高的一致性，那么财务核算方面是否对此有明确规定呢？《企业财务通则》(2006)中对此作了明确规定：企业不得承担属于个人的娱乐、健身、旅游、招待、购物、馈赠等支出；购买商业保险、证券、股权、收藏品等支出；个人行为导致的罚款、赔偿等支出；购买住房、支付物业费等支出；应由个人承担的其他支出。由此可见，企业为员工提供的免费旅游，不仅不属于企业可税前列支的范畴，在财务核算上也不应将其列入应付职工薪酬科目。

那么员工享受的上下班的班车呢？交通补贴在实践中可分为三类，第一类就是上面说到的个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，应按照标准扣除一定公务费用后，并入工资薪金所得征税；第二类不是按照因公务用车制度改革向职工发放的交通补贴或者车补，均按照“工资、薪金所得”项目合并当月计征个人所得税，各地很少有标准能在个税税前扣除，有的话一般也是出差补贴的标准。第三类，如果仅仅是提供上下班的班车，属于对企事业单位用于不特定的、公共福利、不可分割性、不向职工个人量化的实物福利，实务中不征收个税。在企业所得税上，企业为职工提供的交通待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的交通补贴或者车改补贴，应纳入职工工资总额，准予扣除，不再纳入职工福利费管理。尚未实行货币化改革的（通常指的是上下班由企业提供班车服务），企业发生的相关支出作为职工福利费管理。

企业为员工提供的集体宿舍或者其他租房补贴，在实践中企业为员工提供的集体宿舍或者其他租房补贴，在实践中也有不同的执行口径，笔者认为按照租房补贴的不同形式，应适用不同的个税政策。第一类是现金发放住房补贴。员工取得的住房补贴属于工资、薪金所得。第二类是公司租房免费提供给员工居住。个人所得的形式，包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。该租房费用属于员工取得的其他形式的经济利益，属于工资、薪金所得范围。公司需将租房费用并入员工工资总额，代扣代缴员工的个人所得税。公司租房给员工，并不一定固定由一个人住的；需按员工居住天数计算，确认员工租房费用并入员工工资总额，代扣代缴员工个人所得税；如果确实无法划分到员工个人名下的，原则上可不并入员工工资计缴个人所得税。第三类，个人租房凭租房发票到公司报销。员工报销租房费用，不论发票开具的抬头为个人还是公司，圴属于员工取得的工资、薪金所得。公司需将租房费用并入其工资总额，代扣代缴个人所得税。在企业所得税上，公司为员工发放的住房补贴、公司为员在企业所得税上，公司为员工发放的住房补贴、公司为员工租房取得抬头为公司发票的租房支出、员工凭公司抬头发票报销的租房支出均属于职工福利费范围，应计入公司职工福利费，在不超过工资薪金总额14%的部分可以税前扣除。同时，公司发生的职工福利费，应该单独设置账册，进行准确核算。但员工取得抬头为个人的租房发票，公司凭该发票为其报销租房支出，不能列入职工福利费，该支出属于与企业无关的支出，不能在税前扣除。